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二、312號文件

稅務(wù)局認(rèn)為，根據(jù)《稅總關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)》（國稅函〔2009〕312號）規(guī)定：

“凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”

簡單翻譯一下，本來股權(quán)投資到位，有錢了，企業(yè)就不需要借款了，也就不會(huì)有相應(yīng)的利息支出。因?yàn)楣蓶|的股權(quán)投資沒到位，只能借款，導(dǎo)致利息支出，那么，這些利息支出就應(yīng)該讓股東負(fù)擔(dān)，不可以作為公司的利息支出在企業(yè)所得稅前扣除。

這家公司的財(cái)務(wù)人員還是有點(diǎn)專業(yè)的，跟稅務(wù)局抗辯，說312號文件是實(shí)繳登記制時(shí)代的古董了，而2014年有限公司就已經(jīng)改為認(rèn)繳登記制，312號文件不應(yīng)該再適用了。試想一下，如果我們股東愿意，只要修改一下章程，就可以把出資期限延后，是不是也就不存在未按期實(shí)繳的問題了？

稅務(wù)局對此不予認(rèn)可，認(rèn)為312號文件雖是實(shí)繳登記制時(shí)代的文件，但稅總并沒有廢除，目前仍然有效。雖然現(xiàn)在有限公司執(zhí)行認(rèn)繳登記制，但是，仍然應(yīng)該按照章程規(guī)定期限出資。股東沒按期出資導(dǎo)致的利息支出，就是不能扣除。

最后，稅務(wù)局分段計(jì)算利息支出的扣除情況：

公司成立之后直到2019年3月31日這段時(shí)間，股東按期出資了，所以，發(fā)生的借款利息支出，可以全額扣除；

2019年4月1日開始，股東出資逾期，逾期出資導(dǎo)致的利息支出不能扣除，2019年度有11.25萬利息支出不得扣除，2020年度有16.8萬元利息支出不得扣除。

合計(jì)20.6萬元不得扣除，兩年度分別做納稅調(diào)增。

補(bǔ)繳企業(yè)所得稅，加收滯納金。

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三、小結(jié)

其實(shí)，312號文件的一個(gè)重要“立法”假設(shè)是，公司出資方式主要是貨幣出資，或者至少有相當(dāng)部分是貨幣出資。

實(shí)繳登記制時(shí)代確實(shí)如此。

按2005年《公司法》：“全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責(zé)任公司注冊資本的百分之三十。”

但是，2013年《公司法》修正，有限公司改為認(rèn)繳制的同時(shí)，把最低的貨幣出資金額限制也刪掉了。

現(xiàn)在的有限公司，要么不實(shí)繳，實(shí)繳就買個(gè)知識產(chǎn)權(quán)隨便評估一下來實(shí)繳，沒什么貨幣出資。真到使用資金的時(shí)候，可能還是借款。

申請不到銀行借款，那就股東借款。

完全用股權(quán)資金的，不多見了。